Ještě jednou koeficienty daně z nemovitých věcí
Ústavní soud zveřejnil svůj nález sp. zn. Pl. ÚS 24/23 , který se týká stanovení koeficientů daně z nemovitých věcí. K tomu se vyjádřila i advokátní kancelář Frank Bold Advokáti , která připravila argumenty pro svého klienta při jednání Ústavního soudu. Nyní uvádíme k této problematice stanovisko odboru veřejné správy, dozoru a kontroly Ministerstva vnitra.
Stanovisko odboru veřejné správy, dozoru a kontroly Ministerstva vnitra č. 4/2023 nese označení: Stanovování koeficientů daně z nemovitých věcí pro „jednotlivé části obce“ formou obecně závazných vyhlášek ve vazbě na závěry nálezu Ústavního soudu sp. zn. Pl. ÚS 24/23.
Uvádíme plné znění včetně odůvodnění.
I. Na základě § 12 zákona o dani z nemovitých věcí smí obce stanovovat v zákonných mezích místní koeficienty i jen pro jednotlivé části obce. Jednotlivou částí obce lze v kontextu tohoto zmocnění rozumět jak katastrální území, tak jinou část obce jednoznačným a nezaměnitelným způsobem vymezenou, např. uvedením názvu části obce, názvem ulice, parcelními čísly pozemků, nebo stavbami s číslem popisným či evidenčním, vždy s uvedením názvu katastrálního území, ve kterém se tyto nemovité věci nacházejí. Obce mohou za jednotlivou část obce v případě místního koeficientu označit i jen jednotlivé stavby a pozemky, na nichž jsou umístěny podnikatelské areály (průmyslové a výrobní podniky, logistická centra apod.), mají-li pro uvedený postup ospravedlnitelné důvody.
II. Obce jsou při stanovování místního koeficientu daně z nemovitých věcí pro jednotlivé části obce vázány mezemi vyplývajícími z ústavního pořádku a zásad z něj vyplývajících (zásada rovného zacházení a zákazu diskriminace). Stanovení odlišného místního koeficientu daně pro jednotlivé části obce musí být jednoznačně objektivně ospravedlnitelné a nesmí být výrazem libovůle. Vymezení jednotlivých částí obce se musí opírat o racionální důvody, neutrální a nediskriminační ve vztahu ke konkrétním osobám, na něž zvýšení daně dopadá. Nevyplývá-li důvod vymezení jednotlivých částí obce z okolností nebo povahy věci, tíží nakonec obec, jež obecně závaznou vyhlášku vydala, povinnost takové racionální a neutrální důvody Ministerstvu vnitra k jeho výzvě předestřít a obhájit.
III. Ministerstvu vnitra v rámci dozoru nad zákonností obecně závazných vyhlášek nepřísluší zabývat se naplněním obcí deklarovaných podmínek pro zařazení jednotlivých (konkrétních) pozemků do obecně závazné vyhlášky o stanovení místního koeficientu daně z nemovitých věcí. Uvedené je vyhrazeno orgánům veřejné moci, které autoritativně rozhodují o právech a povinnostech daňových subjektů, zejména správním soudům.
IV. Možnost navýšit daň z nemovitých věcí prostřednictvím místního koeficientu pro obcí označené nemovité věci sloužící k podnikatelským účelům není vyloučena z důvodu existence obecního (podnikatelského) koeficientu 1,5 upraveného v § 11 odst. 3 písm. b) zákona o dani z nemovitých věcí. Oba koeficienty může obec v obecně závazné vyhlášce zavést současně (kumulativně).
V. Úprava koeficientů polohové renty na základě § 6 odst. 4 písm. b) a § 11 odst. 3 písm. a) zákona o dani z nemovitých věcí pro jednotlivé části obce může směřovat jen na určitou ucelenou oblast. Smyslem této úpravy je zohlednění umístění nemovitostí v oblasti se zhoršeným životním prostředím, umístění nemovitostí mimo centrum či v atraktivních lokalitách. Vyčlenění jedné z nemovitostí by účel právní úpravy zcela popřelo, neboť například zhoršené životní prostředí nemůže ovlivňovat obyvatele pouze jedné z nemovitostí nacházejících se v dané oblasti.
VI. Obce, jejichž obecně závazné vyhlášky o místním koeficientu byly v minulosti shledány Ministerstvem vnitra v rozporu se zákonem, se mohou na Ministerstvo vnitra obrátit se žádostí o metodickou pomoc při tvorbě nové obecně závazné vyhlášky; pokud obce mají v úmyslu upravit koeficienty u daně z nemovitých věcí pro rok 2024, musí tak učinit obecně závaznou vyhláškou, která nabyde platnosti nejpozději k 1. říjnu tohoto roku a účinnosti nejpozději k datu 1. ledna 2024.
Odůvodnění
Ústavní soud vyhlásil pod sp. zn. Pl. ÚS 24/23 nález ve věci obecně závazné vyhlášky obce Řepov č. 1/2021, o stanovení koeficientu pro výpočet daně z nemovitých věcí. V předmětné obecně závazné vyhlášce obec Řepov zavedla na základě § 12 zákona o dani z nemovitých věcí místní koeficient daně ve výši 5, jímž se násobí daň poplatníka za jednotlivé druhy pozemků, zdanitelných staveb nebo zdanitelných jednotek, popřípadě jejich souhrny, s výjimkou pozemků uvedených v § 5 odst. 1 zákona o dani z nemovitých věcí. Tento místní koeficient obec Řepov stanovila v návaznosti na novelizaci provedenou zákonem č. 609/2020 Sb. pro území „jednotlivé části obce“ v rozsahu parcelních čísel pozemků specifikovaných v příloze č. 1 obecně závazné vyhlášky. Za území „jednotlivé části obce“ obec Řepov ve svém důsledku označila selektivně vybrané prostory a objekty (areály) konkrétních výrobních a průmyslových závodů, logistických center a dalších podnikatelských areálů situovaných na různých místech v obci.
Tento svůj postup obec Řepov odůvodnila snahou kompenzovat zvýšenou ekologickou zátěž průmyslovou výrobou na jejím území. Podnikatelské areály, pro které obec místním koeficientem pětinásobně navýšila daň z nemovitých věcí, měly dle obce způsobovat výrazné ekologické zatížení celého jejího území, být zdrojem hluku, prašnosti, nadměrné nákladní dopravy v obci, být příčinou dopravních zácp kamiónů přímo v intravilánu obce, blokování přístupových cest pro integrovaný záchranný systém a dalších negativních externalit.
V dané věci byl jádrem sporu výklad pojmu „jednotlivá část obce,“ pro kterou je dle § 12 zákona o dani z nemovitých věcí s účinností od 1. ledna 2021 možné prostřednictvím místního koeficientu až pětinásobně navýšit daň z nemovitých věcí. Tedy zda se pojmem „jednotlivá část obce“ rozumí toliko ucelenější lokalita (zpravidla určitá osada, místní část, čtvrť apod.), nebo se může jednat i o jednotlivé objekty či pozemky. Důvodová zpráva k zákonu č. 609/2020 Sb. počala v návaznosti na rozšíření možnosti stanovovat místní koeficienty daně pro „jednotlivé části obce“ uvedený pojem vykládat zcela volně, tedy tak, že za „jednotlivou část obce“ může obec v obecně závazné vyhlášce prohlásit libovolnou část svého území, včetně jednotlivých pozemků a objektů.
Ústavní soud ve svém nálezu uvedl, že pojmem „jednotlivá část obce“ se může rozumět i konkrétní označená nemovitost. Dle Ústavního soudu možnost obcí zatížit vyšším zdaněním jen určité nemovitosti je naplněním ústavního principu samosprávy a subsidiarity politické moci (čl. 8 Ústavy České republiky). Jsou to totiž právě místní samosprávy, které – oproti „celostátnímu“ normotvůrci – mohou efektivně zajistit, aby výše zdanění nemovitostí skutečně odpovídala negativním externalitám, které jsou spojeny s nemovitostmi v konkrétním místě žití. Jinými slovy, možnost do jisté míry individualizovat výši daní z nemovitých věcí dle Ústavního soudu sleduje účel efektivně zohlednit nerovné zatížení společného prostoru a sdílené infrastruktury v obcích a městech. Takový cíl mohou lépe naplnit právě zástupci místních samospráv, kteří mají k místním poměrům blíže.
Ústavní soud při hodnocení, zda účel sledovaný obcí Řepov, tedy její záměr kompenzovat negativní externality prostřednictvím vyššího zdanění nemovitých věcí v případě jí vymezených podnikatelských areálů, je zákonem aprobován, přihlížel ke znění důvodové zprávy k zákonu č. 609/2020 Sb., kde je uvedeno:
„Pod pojmem ‚jednotlivá část obce‘ tak lze rozumět jak katastrální území, tak jinou část obce jednoznačným a nezaměnitelným způsobem vymezenou, např. uvedením názvu části obce, názvem ulice, parcelními čísly pozemků, nebo stavbami s číslem popisným či evidenčním, vždy s uvedením názvu katastrálního území, ve kterém se tyto nemovité věci nacházejí. Přesná identifikace jednotlivé části obce má nesporně svůj význam, a to jak pro poplatníka daně z nemovitých věcí, tak pro správce daně, a rovněž pro obec, neboť ve výsledku má dopad na správné stanovení daně z nemovitých věcí.“
Současně Ústavní soud přihlížel i k vyjádřením tehdejší ministryně financí, která návrh nové právní úpravy při projednávání v Senátu uvedla slovy: „I tímto balíčkem dostávají další kompetence municipality […] Teď dostávají kompetenci zvýšit tu daň třeba pro továrny nebo pro nějaké velké podnikatelské subjekty, aniž by ji zvyšovaly občanům. Takže to je věcí obcí, do toho stát prostě ingerovat nebude nikdy.“ (projednávání návrhu zákona č. 609/2020 Sb. dne 10. prosince 2020 na 3. schůzi Senátu).
Na základě shora uvedeného Ústavní soud dovodil, že úmysl obce Řepov při přijímání napadené obecně závazné vyhlášky a úmysl zákonodárce byly obdobné, a považoval jej proto za aprobovaný.
Ústavní soud dále dospěl k závěru, že možnost navýšit daň z nemovitých věcí prostřednictvím místního koeficientu pro obcí označené nemovité věci sloužící k podnikatelským účelům není vyloučena ani z důvodu existence obecního (podnikatelského) koeficientu 1,5 upraveného v § 11 odst. 3 písm. b) zákona o dani z nemovitých věcí. Účel tohoto obecního koeficientu je odlišný, a proto mu nemůže obcí zvolená úprava konkurovat či toto zákonné ustanovení obcházet. Obecním (podnikatelským) koeficientem je totiž sice možné „cílit“ na podnikatelský způsob užívání staveb a jednotek (nikoliv pozemků), avšak není možné jeho pomocí dále diferencovat jednotlivé podnikatelské aktivity vykonávané v těchto podnikatelsky využívaných objektech podle toho, jak fakticky (negativně) na obec působí, tak, aby mohly být obci negativní vlivy „kompenzovány“ jejich původci, nikoliv podnikatelskými subjekty, které obec tímto způsobem zatěžují nepoměrně méně.
Dle Ústavního soudu je nutné pojem „jednotlivá část obce“ vykládat odlišně v souvislosti se zákonným zmocněním obsaženým v § 6 odst. 4 písm. b) a § 11 odst. 3 písm. a) zákona o dani z nemovitých věcí, neboť již ze samotné podstaty obou zmiňovaných ustanovení (možnost zohlednění umístění nemovitostí v oblasti se zhoršeným životním prostředím, umístění nemovitostí mimo centrum či v atraktivních lokalitách) plyne jejich vázanost na určitou ucelenou oblast. Vyčlenění jedné z nemovitostí by účel právní úpravy zcela popřelo, neboť například zhoršené životní prostředí nemůže ovlivňovat obyvatele pouze jedné z nemovitostí nacházejících se v dané oblasti; tyto skutečnosti plynou mimo jiné i z důvodové zprávy k dřívější novelizaci ustanovení § 6 a § 11 zákona o dani z nemovitých věcí. Dle Ústavního soudu místní koeficient s koeficienty polohové renty nelze srovnávat, neboť polohová renta má zcela odlišný účel než zatížení původců negativních externalit.
Ve vztahu k problematice nedostatečné obecnosti napadené právní úpravy u individuálně vymezených pozemků se Ústavní soud odkázal na svůj dřívější nález ze dne 7. září 2011, sp. zn. Pl. ÚS 56/10 (Františkovy Lázně), kde se zabýval naplněním definičního znaku obecnosti právních norem ve vztahu k obecně závazným vyhláškám. Za důvody setrvání na požadavku všeobecnosti právního předpisu označil Ústavní soud ve své předchozí judikatuře dělbu moci, rovnost a právo na vlastního, nezávislého soudce. Výjimkou, při jejímž splnění lze akceptovat právní předpis upravující jedinečný (konkrétní) případ, je situace, kdy taková regulace nepředstavuje porušení rovnosti. Dle Ústavního soudu regulace jedinečných případů a jejich vydělení z rámce obecnosti proto musí být jednoznačně objektivně ospravedlněná a nesmí být výrazem libovůle. Požadavek obecnosti regulace je v daném kontextu třeba interpretovat tak, že se vymezení míst musí opírat o racionální důvody, neutrální a nediskriminační ve vztahu ke konkrétním osobám, na něž regulace při aplikaci dopadá. Nevyplývá-li důvod vymezení konkrétních míst z okolností nebo povahy věci, tíží nakonec obec, jež obecně závaznou vyhlášku vydala, povinnost v řízení před soudem takové racionální a neutrální důvody předestřít a obhájit.
V souvislosti se shora uvedeným Ústavní soud konstatoval, že individualizace provedená obcí Řepov byla předpokládaná zmocňující zákonnou úpravou a současně nebyla výrazem libovůle či nepřípustné diskriminace. Důvody uváděné obcí označil Ústavní soud za racionální a legitimní.
Dle Ústavního soudu, přestože zákonné zmocnění obsažené v § 12 zákona o dani z nemovitých věcí nevymezuje žádnou limitaci či meze a důvody pro rozhodování obcí o stanovení místních koeficientů pro „jednotlivé části obce“, jsou obce i bez tohoto vymezení vázány ústavním pořádkem a zásadami z něj vyplývajícími (zásada rovného zacházení a zákazu diskriminace apod.).
Ústavní soud dále upozornil, že úprava místního koeficientu pro „jednotlivé části obce“ v rámci obecně závazné vyhlášky nezbavuje daňové subjekty možnosti obrany jak cestou správního, tak i soudního přezkumu, neboť mají možnost brojit proti rozhodnutí příslušného finančního úřadu či následně soudní cestou proti rozhodnutí jeho nadřízeného správního orgánu. Správní soud je pak oprávněn posoudit všechny individuální okolnosti případu, tj. případně i to, zda obec zařazením některé nemovitosti do textu obecně závazné vyhlášky nejednala libovolně či diskriminačně. Je to také správní soud, který má možnost v této části obecně závaznou vyhlášku případně neaplikovat (čl. 95 odst. 1 Ústavy České republiky).
Závěrem Ústavní soud poznamenal, že mu v řízení o abstraktní kontrole norem nepřísluší zabývat se naplněním podmínek pro zařazení jednotlivých pozemků do vymezení provedeného v příloze obecně závazné vyhlášky. To je vyhrazeno orgánům veřejné moci, které autoritativně rozhodují o právech a povinnostech daňových subjektů. Posouzení jedinečných skutkových okolností přísluší orgánům veřejné moci v rámci důkazního řízení v postupu, jehož završením je vydání individuálního právního aktu, jímž se autoritativně rozhoduje o právech a povinnostech subjektů práv (srovnej i čl. 95 odst. 1 Ústavy České republiky).
Poznámka: Stanovisko popisuje právní stav ke dni zpracování (27. července 2023) a není právně závazné, neboť k závazným výkladům je oprávněn pouze příslušný soud.